2013avtoref1241

Синицына Мария Леонидовна

Диссертация выполнена на кафедре административного и финансового права Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России.
 
 

 
Защита состоится «21» марта 2013 г. в 16 часов 30 минут в аудит.216
в Московском государственном институте международных отношений (Университете) МИД России на заседании диссертационного совета               Д 209.002.05 (юридические науки) по адресу: проспект Вернадского, 76, г.Москва, 119454.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России по адресу: проспект Вернадского, 76, г. Москва, 119454.
Автореферат разослан «19» февраля 2013 г.

Учёный секретарь     диссертационного совета

д.ю.н., доц. Малиновский А.А.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

 
Актуальность темы исследования. Исследование международного опыта в области налогообложения приобретает особую актуальность в современном мире, так как проблемы оптимальной организации системы аккумуляции денежных средств и их перераспределения являются краеугольном камнем для обеспечения выполнения государством его функций и задач. Вопросы налогового федерализма  важны для любого государства или объединения государств, где в регулировании налоговой сферы задействовано несколько уровней управления. В этой связи опыт ЕС представляет большой интерес с точки зрения взаимоотношений и разграничения полномочий между органами государств-членов и европейскими наднациональными институтами. Для ЕС вопросы будущего регулирования налогообложения являются одними из самых сложных и принципиально важных для выхода из современного экономического кризиса и дальнейшего успешного развития Союза.
Регулирование налогообложения в ЕС также представляет собой особый интерес для российских специалистов, так как сотрудничество с Европейским Союзом составляет важнейшее направление современной внешней политики России. Кроме того, опыт ЕС важен для дальнейшего совершенствования налоговой системы РФ, а также как пример применения эффективных способов согласования решений. Несомненно, что успешный европейский опыт выработки приемлемых для всех государств - членов правовых решений финансово-экономических вопросов (в частности, и вопросов налогообложения) в рамках функционирования таможенного союза и единого рынка ЕС имеет практическое значение и для ЕврАзЭС, и для Таможенного союза России, Беларуси и Казахстана, и для СНГ, в рамках которых пока не удается достаточно эффективно решать экономические и политические вопросы, представляющие взаимный интерес участников.
Степень научной разработанности темы исследования.
Как для проведения любого исследования в области европейского права, для написания диссертации имели большое значение труды, посвященные общей теории права и теории европейского права, (среди которых работы С.С. Алексеева, М.Н. Марченко,  B.C. Нерсесянца, С.Ю. Кашкина, Б.Н. Топорнина, Л.М. Энтина, Т.К. Хартли и др), а также работы, раскрывающие общетеоретические вопросы финансового и административного права (труды А.П. Алехина, Д.Н. Бахраха, И.И. Веремеенко, Д.В. Винницкого, Д. Гарнера, Е.Ю. Грачевой, М.Ф. Ивлиевой, Ю.М. Козлова, И.И. Кучерова, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, А.Смита, Р.А. Шепенко, Д.В. Щекина).
Помимо этого, для написания настоящей работы была изучена литература в области европейского налогового права, основной объем которой составили монографии зарубежных авторов[1], а также литература, посвященной теме налогового федерализма в ЕС[2].
В российской науке налоговое право ЕС и, в частности, аспект налогового федерализма в ЕС, пока не являются предметом обширных исследований. Единственной отечественной монографией, посвященной вопросам регулирования налогообложения в государствах – членах ЕС, является книга Г.П. Толстопятенко «Европейское налоговое право»[3].
При этом ряд работ российских авторов посвящен отдельным вопросам налогового права ЕС и государств-членов, однако эти работы  не содержат комплексного анализа современных интеграционных налоговых процессов в ЕС[4].
Непосредственно вопрос налогового федерализма в ЕС до сих пор не являлся отдельным предметом юридического исследования российских ученых-юристов. Кроме того, в связи с постоянным развитием правовой базы ЕС, особенно в сфере налогообложения в современный кризисный период мировой экономики, информационная база в большинстве имеющихся работ отечественных и зарубежных авторов не отражает состояния механизмов правового регулирования налоговых отношений в ЕС, а также новых проблем и предлагаемых способов их решения.  
Цель и задачи исследования.  Цель исследования заключается в том, чтобы на основе изучения законодательства и судебной практики проанализировать механизм регулирования вопросов налогообложения в рамках Европейского Союза, а также, опираясь на опыт ряда федеративных государств, сформулировать положения, направленные на совершенствование правового регулирования налоговых отношений в ЕС и России.
Достижению этой цели способствует решение следующих задач:
Во-первых, изучить существующие подходы к пониманию налогового федерализма и сформулировать определение этого понятия для его использования в рамках диссертационного исследования;
Во-вторых, проанализировать принципы регулирования налогообложения в ЕС, выявив критерии, являющиеся основополагающими для разделения полномочий в налоговой сфере между европейскими институтами и  органами государств – членов;
В-третьих, определить и на основе методов позитивной и негативной интеграции рассмотреть налоги, регулируемые и ЕС, и государствами - членами, а также налоги, отнесенные к ведению Европейского Союза, и налоги, регулирование которых полностью оставлено на внутригосударственном уровне;
В-четвертых, изучить опыт правового регулирования налогов в США, Канаде, Швейцарии и Германии, в основе которого лежит принцип налогового федерализма, с тем, чтобы сформулировать рекомендации по применению этого опыта в России.
Объект исследования. Объектом исследования выступают общественные отношения, складывающиеся в процессе регулирования налогообложения на общеевропейском пространстве и в федеративных государствах США, Канаде, Швейцарии и Германии.
Предметом исследования. Предметом исследования является законодательство и судебная практика ЕС в сфере налоговых отношений, а также правовой механизм налогового федерализма классических федераций.
Методологическая основа исследования. Методологической основой работы являются общие и специальные методы научного познания. Анализ общетеоретических вопросов диссертации проводится на основе диалектического метода познания, позволяющего раскрыть сущность изучаемых правовых явлений в их целостности и взаимосвязи друг с другом, а также с политическими и экономическими реалиями. Использованный автором системный подход к рассмотрению отдельных аспектов изучаемого вопроса позволил сделать анализ и последующее изложение полученных выводов логичным и последовательным. В качестве основополагающего в исследовании также применен метод сравнительного правоведения. Использование сопоставления позволяет сделать анализ полноценным и всесторонним, расширить горизонты исследования, сравнить имеющиеся варианты решения конкретных проблем и учесть весь позитивный и негативный опыт для выработки оптимальных решений. В ходе написания настоящей работы автор применяет и другие частно-научные методы исследования, такие как выявление связи между частным и общим, а также формально-юридический метод анализа текстов правовых норм, который необходим в целях выработки практических рекомендаций в области их совершенствования.
Источниковедческая основа исследования. Научную базу диссертационного исследования составили преимущественно первоисточники, вследствие чего выводы базируются в первую очередь на изучении нормативных актов и судебной практики. В работе проанализирована нормативная база регулирования налогов и принципов организации налоговых отношений на внутригосударственном и наднациональном уровнях в ЕС, а также в ряде федеративных государств. Важным материалом для проведения анализа стали решения судебных инстанций государств – членов ЕС и Суда ЕС, затрагивающие преимущественно аспект гармонизации налогообложения. Наряду с первоисточниками, в работе также использовались монографии зарубежных и отечественных авторов, периодические издания и справочная литература.
Научная новизна диссертации. Научная новизна настоящего диссертационного исследования состоит в том, что оно представляет собой первое в российской юридической науке комплексное исследование налогового федерализма в ЕС. В рамках проведенного анализа выявлены основные принципы  и особенности регулирования налогообложения в государствах – членах ЕС, в частности, введена в научный оборот и проанализирована новая судебная практика национальных судов и Суда ЕС по вопросам гармонизации косвенного и прямого налогообложения; обоснована правомерность положения о наличии в ЕС ключевых элементов налогового федерализма; впервые проведен сравнительный анализ налогового федерализма в США, Канаде, Швейцарии и Германии, и на основе их опыта определены возможные перспективы регулирования налогообложения в ЕС.
Более подробно научная новизна настоящей диссертации сформулирована автором в ряде теоретических положений и практических рекомендаций, выносимых на защиту. К ним относятся следующие:
1. Федеративная форма государственного устройства не является непреложным условием  налогового федерализма. Основным признаком и практическим выражением налогового федерализма является не форма государственного устройства, а распределение полномочий в налоговой сфере между несколькими уровнями власти. То есть, налоговый федерализм не ограничен в своем действии странами с федеративной формой государственного устройства, а может существовать в рамках любого государственного образования, где несколько уровней власти имеют полномочия в сфере распределения ресурсов и принятия решений по вопросам налогообложения (стр. 13-22, 37-44).
2. Правовой механизм регулирования налогов в ЕС имеет базовые элементы налогового федерализма, которые, помимо распределения полномочий между несколькими уровнями власти, включают в себя межбюджетные переводы и гармонизацию налогообложения (которые также присутствуют в общеевропейской системе).  Подобная организация правового регулирования налогообложения в ЕС обеспечивает реализацию начал федерализма и сравнима по своим целям и предмету регулирования с федеральным правом (стр. 57-77; 79-89; 92-116).
 3. В основе распределения полномочий между институтами ЕС и органами государств – членов в налоговой сфере лежат два принципа:  экономический принцип взаимосвязи конкретного вопроса налогообложения с функционированием единого рынка и правовой принцип субсидиарности. При этом экономический принцип является первичным, так как изначальная и основная цель создания и функционирования ЕС – это успешное экономическое развитие и поддержание конкурентоспособности европейских государств на мировом уровне. В свою очередь, принцип субсидиарности служит правовым оформлением имеющихся экономических потребностей государств – членов ЕС (стр. 37-44, 46-49).
4. Постепенная передача полномочий в налоговой сфере на общеевропейский уровень и развитие налогового федерализма в ЕС соответствует потребностям развития единого рынка, интересам государств – членов, а также частных экономических операторов, действующих на территории ЕС. Это четко прослеживается при анализе взаимосвязанной судебной практики национальных судов и Суда ЕС по вопросам имплементации положений европейских налоговых актов в законодательство государств – членов (стр. 49-55, 66-75, 86-88).
5. Только при условии дальнейшего развития налогового федерализма и централизации налоговой политики, ЕС приобретет действенные механизмы для адекватного решения стоящих перед ним экономических задач. Антикризисные меры, принимаемые ЕС на современном этапе в финансовой сфере свидетельствуют о том, что дальнейшая централизация бюджетных и налоговых политик, реформа системы собственных ресурсов, углубление гармонизации в области налогообложения являются шагами на пути федерализации налоговой сферы в ЕС, что рассматривается как одно из основных условий восстановления и поддержания стабильности европейской экономики. Без продолжения начатой централизации финансовой политики Союз, лишенный эффективных механизмов макроэкономического регулирования, не будет способен восстановить стабильность своей экономики и конкурировать с ведущими странами на мировом рынке   (стр. 49-56, 91-115).
6. В силу природы «sui generis» ЕС воплощение принципа налогового федерализма на европейском уровне не будет в точности копировать механизмы налогового федерализма классических федераций, однако применение их опыта может быть плодотворным для Союза в ряде вопросов. К таким вопросам относятся: а)  дальнейшая централизация налоговой политики при условии одновременного сохранения существенной степени налоговой автономности государств – членов; б) изменение системы «собственных ресурсов» для обеспечения необходимого финансирования общеевропейских социально-экономических и политических программ; в) финансовое вертикальное и горизонтальное выравнивание; г) оказание помощи экономически слабым регионам в рамках макроэкономического регулирования (стр. 169-179).
7. Особенности европейского налогового федерализма определяются его реализацией не в рамках федеративного государства, а в рамках наднационального объединения суверенных государств. Результатом подобного слияния становится то, что европейская модель объединяет в себе элементы двух разных типов налогового федерализма – конкурентного и кооперативного. Так, по степени автономности государств – членов в вопросах регулировании налогообложения европейская модель на данном этапе тяготеет к конкурентному налоговому федерализму Канады и Швейцарии. Обеспечение бюджетной дисциплины, основанное на применении жестких бюджетных ограничений, является признаком кооперативного налогового федерализма, примером которого служит Германия. Использование целевых грантов в системе горизонтального выравнивания повторяет успешный опыт США в этом вопросе, на который возможно также ориентироваться и в России. При этом и для ЕС, и для России примером наиболее уравновешенной системы распределения полномочий в налоговой сфере в федерации возможно считать швейцарскую модель. Здесь кантоны сохраняют очень высокую степень автономности в вопросах определения налоговых ставок, что совмещается с тем, что полномочия федерации четко прописаны в основном законе, финансовая дисциплина субъектов и федерации регулируется каждым соответствующим уровнем власти самостоятельно с помощью жестких налоговых ограничений, а также используется система вертикального перераспределения доходов от налоговых поступлений (стр. 27–37, 116-143; 144-157; 158- 168).
8. Принципиальным отличием налогового федерализма в ЕС и в рассмотренных в настоящем исследовании федерациях является механизм принятия решений в области налогового права. Принцип единогласия, которое должно быть достигнуто в Совете ЕС при решении вопросов налогообложения, является существенным препятствием в ходе макроэкономического регулирования и реализации стабилизационной политики на общеевропейском пространстве. Постоянно сталкиваясь с необходимостью ограничения своего суверенитета в налоговых вопросах для успешного функционирования единого рынка, государства – члены, тем не менее, всегда очень сдержанно идут на эти ограничения, так как налоги – это основной финансовый источник их существования. Поэтому естественно, что государства не могут  согласиться на отказ от своего права вето и на применение принципа квалифицированного большинства в Совете при решении вопросов налогообложения. В этой связи целесообразно было бы применить швейцарскую практику проведения референдумов по налоговым вопросам как альтернативу принципу единогласия. Возможно исключить налогообложение из списка вопросов, по которым требуется достижение единогласия в Совете, и при этом установить минимальное количество государств – членов, по инициативе которых будет проводиться общеевропейский референдум в случае, если они считают, что наднациональный уровень управления чрезмерно вмешивается в  сферу их налоговых интересов. Это позволит, с одной стороны, добиться более эффективного и своевременного принятия необходимых мер поддержания и развития единого рынка ЕС и, с другой стороны, сохранить возможность для государств – членов противостоять решениям, ограничивающим их налоговый суверенитет, в случае если они сочтут подобные ограничения неприемлемыми  (стр. 37-39, 53-55, 79-80, 128-134).
Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования определяется новизной рассматриваемой проблемы. Работа вносит заметный вклад в сравнительное правоведение, поскольку является первым в российской юридической науке комплексным исследованием налогового федерализма в ЕС. Предложенные автором теоретические подходы к анализу налогового федерализма на общеевропейском уровне и на уровне классических федераций вместе с выводами, представленными в виде положений, выносимых на защиту, расширяют представления российских юристов о налоговом федерализме.
Материалы и выводы диссертации могут быть использованы при изучении и последующей разработке теоретических проблем финансового и административного права, при выработке решений по дальнейшему развитию налогового федерализма на общеевропейском пространстве, в качестве справочного материала для российских юристов-практиков, работающих с партнерами из государств-членов ЕС, а также в работе государственных органов РФ над совершенствованием налоговой системы  России и разработкой механизмов правового оформления экономического сотрудничества на постсоветском пространстве.
Апробация результатов диссертационного исследования. Диссертация подготовлена, рассмотрена и обсуждена на кафедре административного и финансового права МГИМО (Университет) МИД России. Апробация материалов исследования осуществлялась в рамках практической деятельности автора в качестве юриста при решении вопросов трансграничных сделок и структурирования групп компаний. Основные положения  и выводы диссертации отражены в научных статьях автора.
Структура работы. Цели и задачи диссертационного исследования обусловили структуру работы, которая включает введение, три главы, разделенные на параграфы, заключение и список литературы.
 
 
 
 
 
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
 
Во введении обосновывается актуальность темы диссертации, характеризуется степень разработанности проблемы, обозначаются цели и задачи исследования, определяются объект и предмет исследования. Отдельное внимание уделяется научной новизне, практической значимости, апробации результатов исследования; излагаются положения, выносимые на защиту.
Первая глава «Теоретические основы распределения налоговых полномочий в Европейском Союзе», содержащая три параграфа, посвящена базовым для диссертационного исследования понятиям и принципам.
Первый параграф «Понятие налогового федерализма» раскрывает существующие в отечественной и зарубежной науке подходы к пониманию федерализма и налогового федерализма и содержит определение этих понятий, предлагаемое и используемое диссертантом[5].
Во втором параграфе «Принципы построения системы регулирования налогов в ЕС» анализ соответствующих принципов построен на выделении общедемократических и отраслевых принципов, а также  принципов координации налоговых политик государств – членов ЕС. Важная роль последних объясняется спецификой Союза и уникальным сочетанием единой валютной политики в рамках Экономического и Валютного Союза с децентрализованной налоговой политикой государств – членов ЕС. К этим принципам автор относит принцип избежания чрезмерного бюджетного дефицита и принцип субсидиарности.
Принцип избежания чрезмерного бюджетного дефицита был разработан для успешной реализации стабилизационной функции в общеевропейском масштабе. Изначально правовую базу этого принципа составили статья 104с Маастрихтского договора[6] и Пакт Стабильности и Роста, эволюция которого с учетом актуальных изменений стала предметом детального изучения в диссертации. Действующая редакция Пакта[7] подтверждает введенное в 1992 году требование удержания дефицита  государственного бюджета в пределах 3 процентов от ВВП, определяя при этом среднесрочный показатель дефицита государств – участников зоны евро в пределах от 1 процента от ВВП до сбалансированного бюджета. Помимо этого, требования предъявляются и к размерам государственного долга, который не должен превышать 60% от ВВП. В случае нарушений установленных лимитов Пакт предусматривает процедуру чрезмерного дефицита в качестве корректирующей меры. Проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что механизм имплементации норм Маастрихтского Договора и Пакта Стабильности и Роста нуждается в дальнейшем совершенствовании, однако меры, принятые в ЕС для закрепления базового ограничения максимально допустимых величин дефицита бюджета и долга, тем не менее, уже привели к установлению четких нормативов, обеспечивая скоординированность  налоговых политик государств – членов и их соответствие нуждам общеевропейской стабилизационной политики, а также становление финансовой дисциплины в качестве постоянного базового элемента налоговых политик государств – членов.
Второй фундаментальный принцип регулирования налогообложения в ЕС  – это принцип субсидиарности, первоначально закрепленный в статье 3b Маастрихтского договора. Необходимость подробного рассмотрения этого принципа в рамках диссертационного исследования определяется тем, что он является основой разграничения компетенции между наднациональным и государственным уровнями власти  в ЕС во всех сферах, включая налоговую, обеспечивая, таким образом, наличие ключевого элемента налогового федерализма в ЕС. Суть этого принципа заключается в том, что управленческие меры должны приниматься тем уровнем власти, который сможет обеспечить наиболее эффективное достижение целей принятия подобных мер. Данный принцип детализирован в Протоколе о принципе субсидиарности и пропорциональности, обновленная редакция которого является Вторым Приложением к Лиссабонскому Договору 2007 года[8]. Если до Лиссабонского договора понимание критериев для решения вопроса об обоснованности действий на уровне Сообщества вызывало разночтения (что ясно следует из приведенного анализа соответствующей практики Суда ЕС), то теперь, когда указанный Договор решил вопрос нормативного закрепления разграничения вопросов исключительной и совместной компетенции Союза и государств - членов,  принцип субсидиарности  приобрел более четкое материальное содержание и может использоваться как стандарт для оценки принимаемых в государствах – членах мер в области налогообложения.
Диссертант подчеркивает, что из всех рассмотренных принципов принцип субсидиарности особенно важен в рамках проводимого исследования, так как именно он стал краеугольным камнем в решении вопроса о разделении налоговых полномочий между институтами ЕС и органами власти государств – членов. Именно принцип субсидиарности и его развитие в Учредительных Договорах и судебной практике ЕС дают основание диссертанту говорить о существовании налогового федерализма или, по крайней мере, его элементов в ЕС.
В третьем параграфе «Критерии разделения полномочий в налоговой сфере между различными уровнями власти и управления в ЕС» в качестве основного критерия распределения полномочий между общеевропейским и национальным уровнями в ЕС указана связанность вопроса налогообложения с функционированием единого рынка и выполнения в его рамках функций макроэкономической стабилизации. Диссертант отдельно рассматривает соотношение этого критерия с принципом субсидиарности, который  также назван основой для распределения налоговой компетенции между общеевропейским и национальным уровнями. По мнению автора, связанность вопроса налогообложения с функционированием единого рынка возможно определить как политико-экономический критерий распределения полномочий в налоговой сфере ЕС, а принцип субсидиарности - как юридический критерий, формализующий это распределение.
Анализ достаточности существующей степени федерализации регулирования налогообложения в ЕС основывается на рассмотрении аргументов, приводимых сторонниками двух противоположных позиций. Первая позиция сводится к тому, что достигнутая степень федерализации налогового права на европейском пространстве является достаточной на сегодняшний день, а дальнейшая централизация регулирования налогообложения в ЕС будет иметь негативные экономические последствия. При этом представители противоположной позиции полагают, что достигнутая степень федерализации налоговой сферы является очевидно недостаточной для успешного экономического развития Союза. Диссертант считает дальнейшее усиление федерализации европейского налогообложения непреложным условием для эффективного функционирования единого рынка ЕС и обеспечения конкурентоспособности европейской экономики на мировом рынке.
Вторая глава «Разграничение предметов ведения между общеевропейским и национальным уровнями власти в налоговой сфере в ЕС» посвящена рассмотрению практического аспекта участия нескольких уровней управления в регулировании  налоговых отношений в ЕС. Анализ разграничения предметов ведения между общеевропейским и национальным уровнями власти в сфере налогообложения основан на изучении ключевых нормативных актов государств – членов и Союза, а также национальной судебной практики и практики Суда ЕС по вопросам косвенного и прямого налогообложения с учетом применяемых в ЕС методов позитивной и негативной интеграции законодательства.
На основе первого параграфа «Разграничение предметов ведения между общеевропейским и национальным уровнями власти в сфере косвенного налогообложения» автор приходит к выводу о том, что степень общеевропейской гармонизации правового регулирования косвенных налогов очень велика. Используя в качестве основного метод позитивной интеграции законодательства и метод негативной интеграции в качестве дополнительного, Европейский Союз достиг существенного единообразия в регулировании косвенных налогов, влияющих на функционирование единого рынка. Правовая форма директивы стала действенным средством интеграционного регулирования косвенных налогов. В результате все элементы НДС[9] установлены нормами коммунитарного права. В отношении большинства акцизов нормативные акты ЕС гармонизируют такие их элементы как объект, предмет налогообложения, минимальный размер ставок и налоговые льготы, оставляя в компетенции государств - членов регулирование порядка исчисления акцизов и налоговый период. Субъект налогообложения, ставки налогов и способы их уплаты регулируются и нормами ЕС, и национальными нормами.
На основе второго параграфа «Разграничение предметов ведения между общеевропейским и национальным уровнями власти в сфере прямого налогообложения» диссертант делает вывод о том, что  прямое налогообложение, ставшее предметом наднационального регулирования сравнительно недавно, имеет меньшее влияние на функционирование общеевропейской экономики, нежели косвенное, и вследствие этого регулируется на уровне ЕС лишь в отдельных аспектах, связанных с реализацией четырех свобод[10]. При этом приоритетным направлением общеевропейского регулирования является налогообложение компаний из-за его непосредственного влияние на благоприятность условий  экономической деятельности в рамках единого рынка ЕС.
Структурно первые два параграфа построены на выделении в отдельные подпункты анализа налогов, ставших объектом европейской гармонизации, и налогов, оставленных в ведении государств - членов. При этом рассмотренное в двух параграфах участие в регулировании налоговых вопросов и общеевропейских, и наднациональных уровней управления позволяет констатировать наличие ключевых элементов налогового федерализма на территории ЕС.
Важным элементом проводимого анализа является рассмотрение судебной практики по вопросам регулирования косвенного и прямого налогообложения в ЕС. В диссертационном исследовании показано, как в процессе правоприменительной практики сложился механизм, в рамках которого Суд ЕС выносит решение по определенному вопросу, затем это решение учитывается национальном судом (обычно при рассмотрении исков частных лиц), и в результате в национальное законодательство вносится поправка, изменяющая национальную норму с учетом судебной практики для приведения ее в соответствие с требованиями европейских нормативных актов. Подобные «цепочки» судебных решений являются действенным механизмом влияния на законодательство государств – членов ЕС в случае необходимости принудительной имплементации требований директив ЕС.
В третьем параграфе «Изменения  в сфере распределения налоговых полномочий и обеспечения финансовой дисциплины ЕС, внесенные в рамках преодоления современного экономического кризиса» отдельно рассмотрены нововведения в области налогообложения в ЕС в рамках антикризисного регулирования последних лет. Диссертант предлагает условное разделение принимаемых мер на три направления: меры по усилению финансовой дисциплины в рамках Союза; изменения в налоговой политике ЕС и в системе собственных ресурсов, направленные на развитие гармонизации налогообложения и усиление бюджета ЕС; и меры в рамках оказания финансовой поддержки отдельным государствам – членам, особенно пострадавшим в результате кризиса (структурно параграф разделен на три соответствующих подпункта).
На усиление финансовой дисциплины направлена реформа Пакта Стабильности и Роста, выступающего в качестве ключевого элемента обеспечения финансовой дисциплины в ЕС. В 2011 году вступили в силу одна директива и пять регламентов[11], принятых для восстановления финансовой стабильности Союза и повышения эффективности системы предотвращения и исправления чрезмерного дефицита, государственного долга и макроэкономических дисбалансов  государств – членов. Кроме этого, для обеспечения еще более строгой финансовой дисциплины и преодолении долгового кризиса ЕС принят Договор о Стабильности, Координации и Управлении в ЭВС[12],  ключевое положение которого состоит во введении правила сбалансированного бюджета, предполагающего практически нулевой дефицит бюджета или его профицит.
Планируемые изменения в налоговой политике и системе собственных ресурсов предполагают несколько нововведений, первым из которых является общеевропейская система налогообложения финансовых сделок[13]. Проект соответствующей Директивы предусматривает введение нового европейского налога на финансовые сделки (financial transaction tax), все вопросы законодательного регулирования которого будут отнесены к компетенции Союза, и все поступления от которого будут перечисляться в европейский бюджет, обеспечив 22% его объема к 2020 году.
В результате предложенных мер структура собственных средств Союза претерпит изменения. Комиссия разработала проект соответствующего Решения Совета[14], который вводит налог на финансовые сделки в качестве нового источника собственных ресурсов Союза, а также предусматривает реформирование механизма национальных отчислений от НДС в европейский бюджет.
Кроме этого, в настоящее время рассматривается также предложение об усилении гармонизации в области налогообложения компаний. Комиссия разработала проект соответствующей Директивы CCCTB[15], общая цель которой состоит в упрощении налогообложения компаний, упразднении двойного и чрезмерного налогообложения прибыли компаний, а также в снижении затрат на администрирование этого налога, что в совокупности должно способствовать повышению эффективности функционирования единого рынка ЕС.
В рамках оказания помощи государствам, особенно сильно пострадавшим в результате кризиса, в 2011 году был подписан Договор об учреждении Европейского Механизма Стабильности^[16], международного финансового института, который в ближайшее время заменит собой временные механизмы, действующие в этой сфере сегодня.
На основе проведенного анализа предлагаемых реформ диссертант приходит к выводу о том, что все намеченные изменения ориентированы на дальнейшую централизацию полномочий по регулированию налогообложения на наднациональном уровне и  на углубление гармонизации налогового законодательства государств – членов, что будет способствовать дальнейшей федерализации налоговой сферы в ЕС.
В третьей главе «Налоговый федерализм в федеративных государствах и его значение для развития правового механизма регулирования налогов в ЕС» рассматривается опыт четырех федеративных государств (США, Канады, Швейцарии и Германии) в вопросах построения налоговых систем для его возможного применения в ЕС. Для того, чтобы выделить те черты сложившихся федераций, которые возможно рассматривать в качестве образца для развивающегося налогового федерализма в ЕС, сравнительный анализ построен на выделении основных элементов налогового федерализма и сравнении существующей практики четырех федеративных государств по организации и функционированию этих элементов. К ключевым элементам диссертантом отнесены три вопроса: распределение полномочий в налоговой сфере между различными уровнями власти, межбюджетные трансферты и гармонизация налогообложения (структурно глава разделена на три соответствующих параграфа).
Первый параграф «Распределение полномочий в налоговой сфере между различными уровнями власти» раскрывает функционирование моделей кооперативного и конкурентного налогового федерализма  на основе рассмотрения таких аспектов регулирования налоговой сферы в США, Канаде, Швейцарии и Германии, как правовое закрепление распределения полномочий в сфере налогообложения и практика конституционных или, соответственно, верховных судов по этим вопросам, основные финансовые источники бюджетов каждого уровня управления, система перераспределения доходов от налоговых поступлений между бюджетами разных уровней, вопросы финансовой дисциплины.
Второй параграф «Система межправительственных денежных переводов» посвящен анализу механизмов вертикального выравнивания, имеющего целью эффективное распределение средств между уровнями власти, и горизонтального выравнивания, направленного на достижение среднего стандарта уровня жизни во всех субъектах федерации[17]. Примером механизма вертикального выравнивания может служить система регулирующих налогов Германии, а в остальных рассматриваемых федерациях и вертикальные, и горизонтальные дисбалансы выравниваются за счет механизма финансовых переводов из бюджетов более высокого уровня в нижестоящие бюджеты. Диссертантом делается вывод о том, что значение и объемы межбюджетных переводов в федерациях зависят от степени автономности субъектов в вопросах построения их налоговых систем, а также от наличия или отсутствия в системе налогов регулирующих налогов, которые вместе с межбюджетными переводами составляют систему выравнивания, действующую в федерации.
Третий параграф «Гармонизация налогового законодательства субъектов федерации» содержит анализ мер по гармонизации налогообложения в четырех федерациях и позволяет сделать вывод о том, что при наличии существенных различий в регулировании налогов, взимаемых и на центральном, и на региональном уровне, наблюдается тенденция к гармонизации базы налогообложения, а также процессуальных норм в отношении сбора налогов. Гармонизация может быть следствием налоговой конкуренции между субъектами федерации, не имея при этом нормативного выражения, или меры гармонизации могут быть закреплены в межсубъектных соглашениях или федеральных законах.
В четвертом параграфе «Применимость опыта федеративных государств для развития налогового федерализма в ЕС» диссертант анализирует возможности применения рассмотренного опыта федеративных государств для развития правового механизма регулирования налогов в ЕС и приходит к следующим выводам и рекомендациям.
При условии, что общим стремлением государств – членов остается усиление Союза и его роли в мировой экономике, необходимо в дальнейшем проводить централизацию полномочий в налоговой сфере на наднациональном уровне. При этом в качестве ориентира возможно рассматривать швейцарскую модель, где основу центрального бюджета составляет НДС, а доходная часть бюджетов субъектов формируется в основном за счет поступлений от прямых налогов, что в целом будет соответствовать уже сложившейся ситуации в ЕС. Швейцарскую практику проведения референдумов по налоговым вопросам целесообразно было бы применить в качестве альтернативы принципу единогласного принятия решений Советом по налоговым вопросам. Это позволит упростить механизм принятия решений и при этом сохранить возможность для государств пресекать чрезмерное вмешательство центрального уровня управления в сферу их интересов. Возможно усилить существующую систему наднационального вертикального перераспределения, включив в нее, помимо НДС, и прямые налоги. Систему горизонтального выравнивания целесообразно продолжать строить на основе целевых грантов с использованием опыта США и собственного опыта ЕС.
Названные меры будут способствовать увеличению размера бюджета ЕС, что необходимо для успешного функционирования Союза и позволит на наднациональном уровне эффективно решать вопросы макроэкономического регулирования, предоставив Союзу реальный финансовый источник для осуществления задач, закрепленных за ним учредительными договорами.
В вопросах бюджетной дисциплины ЕС следует и дальше придерживаться политики нормативного закрепления жестких ограничений допустимого размера государственного долга и дефицита бюджета, совершенствуя механизмы, предусмотренные  Пактом Стабильности и Роста.
Применение немецкого опыта целесообразно при решении вопроса оказания финансовой помощи экономически слабым государствам-членам ЕС. Создание структуры ЕС, которая бы функционировала аналогично Фонду Единства Германии, позволило бы решить проблему горизонтального выравнивания в условиях вхождения в Союз стран с различным экономическим уровнем.
В заключении приводятся общие выводы по диссертации, выводы в отношении применимости рассмотренного опыта федеративных государств в налоговой сфере в рамках ЕС, а также рекомендации по применению этого опыта в России. 
 
Основные положения диссертации отражены в следующих работах автора, опубликованных в научных журналах по перечню ВАК:

1. Антикризисные меры ЕС. Анализ современных финансовых реформ / Синицына М.Л. // Налоги и налогообложение. – 2012. – № 8. – С. 64-80 (1,0 п.л.)
2. Налогообложение в Европейском Союзе: механизм негативной интеграции законодательств государств – членов / Синицына М.Л. //

Налоги и налогообложение. – 2010. – № 3 – С. 38-59 (0,7 п.л.)

1. ЕС: федерализация налогов в условиях интеграции / Синицына М.Л. // Современная Европа. – 2009. – №4. – С. 85-97 (0,9 п.л.)
2. Разграничение компетенции в налоговой сфере между различными уровнями управления в ЕС и США и принцип субсидиарности / Синицына М.Л. // Журнал зарубежного законодательства и сравнительного правоведения. – 2009. – №2 (17). – С. 74-78 (0,3 п.л.)